Il nuovo concordato preventivo, adesione ed effetti della proposta

Il Dlgs 12 febbraio 2024, n. 13 di riforma sull’accertamento, attuativo della legge delega fiscale (legge n. 111/2023), introduce senz’altro il punto più innovativo e controverso della riforma stessa. Si tratta del concordato preventivo biennale che consente al contribuente di accettare la proposta formulata dall’Amministrazione finanziaria, concordando, in via preventiva e per due anni, rinnovabili, i redditi e il valore della produzione da assoggettare all’imposizione diretta (Irpef o Ires) e all’Irap. Il contribuente, una volta comunicata l’accettazione della procedura, è vincolato all’obbligo di dichiarare gli importi concordati, fatto salvo il ricorrere di circostanze eccezionali, specificamente previste da un adottando Decreto del Mef e a condizioni che esso producano una riduzione dei redditi effettivi superiore al 60% rispetto a quelli concordati.

La riforma fiscale e il nuovo concordato preventivo

Nella Gazzetta Ufficiale del 21 febbraio 2024 è stato pubblicato il decreto legislativo 12 febbraio 2024, n. 13 relativo alla riforma fiscale sull’accertamento attuativo della legge delega fiscale n. 111/2023. Il punto più innovativo della riforma è senz’altro costituito dal (controverso) concordato preventivo biennale (CPB) che consente al contribuente di accettare o meno la proposta dell’Amministrazione finanziaria di determinare in via preventiva e per due anni, rinnovabili, i redditi da assoggettare all’Irpef o Ires e all’Irap.

La procedura e gli effetti in sintesi

In via preliminare è il caso di sintetizzare la procedura di funzionamento e gli effetti del CPB, che di seguito verranno analizzati più approfonditamente:

1° step: l’AdE mette a disposizione dei contribuenti appositi software per mezzo dei quali essi comunicano i dati necessari affinché l’AdE elabori la proposta;

2° step: l’AdE formula la proposta di CPB, in coerenza con i dati dichiarati dal contribuente e nel rispetto della sua capacità contributiva;

3° step: il contribuente, qualora volesse aderire, trasmette all’AdE la sua accettazione entro il termine per versare del saldo delle imposte, che per il primo anno di applicazione è prorogato al termine per la presentazione della dichiarazione.

Gli effetti che si producono con l’accettazione della proposta sono, invece, i seguenti:

1° effetto: il contribuente si obbliga a dichiarare gli importi concordati per i due periodi d’imposta oggetto di concordato, fatto salvo il verificarsi di casi eccezionali;

2° effetto: il reddito e il valore della produzione effettivamente conseguiti, quindi sia in misura superiore sia inferiore rispetto agli importi concordati, non sono fiscalmente rilevanti;

3° effetto: l’adesione non produce effetti ai fini Iva che quindi continua ad applicarsi secondo le modalità ordinarie;

4° effetto: il contribuente resta vincolato a tutti gli ordinari adempimenti previsti per le imposte sui redditi, per l’Irap e per l’Iva;

5° effetto: gli accertamenti di cui all’articolo 39 del Dpr n. 600/1973 non possono essere effettuati, fatto salvo il caso in cui, in esito all’attività istruttoria che è sempre consentita, l’AdE riscontrasse una delle cause di decadenza dal CPB;

6° effetto: i soggetti Isa godono dell’estensione dei benefici riconosciuti, ordinariamente, soli ai contribuenti più affidabili (comma 11 dell’articolo 9-bis, Dl n. 50/2017).

La comunicazione dei dati e l’elaborazione della proposta

L’AdE, entro il 1° aprile di ciascun anno, mette a disposizione dei contribuenti o dei loro intermediari, il software affinché essi comunichino i dati necessari perché l’AdE possa successivamente elaborare la proposta di CPB.

Per il primo biennio di applicazione del CPB, il termine è differito al 15 giugno 2024 e al 15 aprile 2025. I dati che il contribuente dovrà comunicare saranno individuati sulla base di un provvedimento, ancora da adottare, del direttore dell’agenzia delle Entrate.

Acquisiti i dati, l’AdE elabora la proposta utilizzando:

• i dati comunicati dal contribuente;
• le informazioni già nella disponibilità dell’Amministrazione finanziaria;
• i dati disponibili nelle banche dati dell’Amministrazione finanziaria e degli altri soggetti pubblici.

L’elaborazione della proposta avviene anche attraverso processi individuati dal cd. Regolamento GDPR (Regolamento UE 2016/679) e, segnatamente, attraverso i processi di profilazione di cui all’articolo 22 del Regolamento.

L’articolo 22 menzionato prevede che la persona fisica interessata ha il diritto di non essere sottoposto a una decisione basata unicamente sul trattamento automatizzato, compresa la profilazione, che produca effetti giuridici che lo riguardano.

Tuttavia, ai sensi del paragrafo 2, tale previsione non si applica nel caso in cui la decisione:

a) sia necessaria per la conclusione o l’esecuzione di un contratto tra l’interessato e il titolare del trattamento;

b) sia autorizzata dal diritto dell’Unione o dello Stato membro cui è soggetto il titolare del trattamento;

c) si basi sul consenso esplicito dell’interessato.

L’AdE elabora e comunica la proposta, attraverso il software precedentemente utilizzato per l’acquisizione dei dati. La norma (articolo 9) del Decreto delegato, nella versione recante la bollinatura della Ragioneria Generale dello Stato non prevede un termine a carico dell’AdE per l’invio della proposta; la disposizione presente nei lavori preparatori, invece, prevedeva che l’AdE dovesse comunicare la proposta entro cinque giorni decorrenti da quello di invio dei dati da parte del contribuente.

L’ammissione al concordato e le cause di esclusione

Il CPB si rivolge a due specifiche tipologie di contribuenti:

• ai “Soggetti Isa”, cioè ai soggetti tenuti all’applicazione degli Indici sintetici di affidabilità fiscale, di cui all’articolo 9-bis del Dl n. 50/2017. In altri termini, si tratta dei contribuenti che dichiarano ricavi, come definiti dall’articolo 85 del Dpr n. 917/1986, non superiori a euro 5.164.569;
• ai “Forfetari”, cioè ai soggetti che aderiscono al regime di cui all’articolo 1, commi da 54 a 89, Legge n. 190/2014.

La disciplina prevede dei requisiti di ammissione alla procedura e delle cause di esclusione da essa.

L’articolo 10 dispone l’esistenza di un requisito di ammissione per i soggetti Isa e, segnatamente, prevede che tali soggetti per poter accedere alla proposta:

• non devono avere debiti tributari riferiti al periodo d’imposta precedente a quello a cui si riferisce la proposta;
• non devono avere debiti per contributi previdenziali definitivamente accertati.

ovvero

• qualora avessero debiti tributari, devono aver estinto, entro il termine previsto per l’adesione al concordato debiti per tributi amministrati dall’AdE, ovviamente comprensivi di interessi e sanzioni, che sono di importo complessivamente pari o superiori a euro 5.000. I debiti oggetto di rateazione e quelli per i quali è stata disposta la sospensione amministrativa o giudiziale non rientrano nel limite di euro 5.000, salvo che il contribuente non sia decaduto dalla rateazione o siano cessati gli effetti della sospensione. Per debiti per tributi amministrati dall’AdE, si intendono quelli derivanti:
• dalla notifica di atti impositivi, conseguenti ad attività di controllo o di liquidazione;
• dalla notifica di cartelle di pagamento concernenti pretese tributarie, oggetto di comunicazioni di irregolarità emesse a seguito di controllo automatizzato o formale della dichiarazione.

L’articolo 11 prevede, invece, delle cause di esclusione all’adesione al concordato.

In particolare, non possono accedere alla proposta di CPB, i contribuenti per i quali sussiste anche solo una delle seguenti cause di esclusione:

a) omessa presentazione della dichiarazione dei redditi per uno dei tre periodi d’imposta precedenti a quelli di applicazione del concordato;

b) sentenza di condanna ovvero di applicazione della pena su richiesta delle parti (patteggiamento) per:

• uno dei reati tributari individuati dal Dlgs n. 74/2000;
• il reato di false comunicazioni sociali (articolo 2621 c.c.);
• il reato di riciclaggio (articolo 648-bis c.p.);
• il reato di impiego di denaro, beni o utilità di provenienza illecita (articolo 648-ter c.p.);
• il reato di autoriciclaggio (articolo 648-ter.1 c.p.)

se commessi negli ultimi tre periodi d’imposta antecedenti a quelli di applicazione del concordato.

È il caso di sottolineare che nell’atto n. 105 del Governo sottoposto a parere parlamentare era riportato quanto segue: «Si valuti l’opportunità di precisare se la condanna per i reati di cui alla lettera b) debba intendersi come condanna definitiva o meno».

Il testo dell’articolo 11 del Decreto legislativo, invece, nulla prevede in proposito e, pertanto, si ritiene che anche la sentenza di condanna non passata in giudicato, costituirà causa di esclusione all’adesione al concordato.

È altresì il caso di evidenziare che l’articolo 11, comma 1, lettera b) prevede la causa di esclusione a seguito di «condanna per uno dei reati (…) commessi negli ultimi tre periodi d’imposta antecedenti a quelli di applicazione del concordato». Invece la lettera a) del medesimo articolo prevede la causa di esclusione in caso di «mancata presentazione della dichiarazione dei redditi in relazione ad almeno uno dei tre periodi d’imposta precedenti a quelli di applicazione del concordato (…)».

In altre parole, il testo della norma specifica che sussiste la causa di esclusione in caso di omessa presentazione della dichiarazione in un solo periodo d’imposta. Mentre una siffatta specificazione non è prevista per la condanna per uno dei reati indicati, ove il testo richiede che i reati siano commessi nei tre periodi d’imposta precedenti e non in almeno uno dei tre.

L’accettazione della proposta e i relativi effetti

Il contribuente può aderire alla proposta entro il termine per versare il saldo delle imposte sui redditi e dell’Irap. Per il primo anno di applicazione del CPB, il contribuente può aderire entro il termine per presentare la dichiarazione annuale dei redditi.

In caso di accettazione della proposta, il contribuente è vincolato, per il biennio oggetto di concordato, all’obbligo di dichiarare gli importi concordati in relazione:

• ai redditi derivanti dall’esercizio d’impresa o di arti e professioni;
• al valore della produzione netta ai fini dell’Irap.

L’accettazione della proposta da parte di un soggetto che produce redditi in forma associata (articolo 5 Tuir) ovvero una società che ha optato per la trasparenza fiscale (articoli 115 e 116 Tuir), vincola i soci o gli associati all’obbligo di dichiarare gli importi concordati ai fini delle imposte dirette.

Nel caso in cui il contribuente intendesse aderire alla proposta ricevuta dall’AdE, i termini per gli adempimenti per il periodo d’imposta 2024 sarebbero i seguenti:

• 31 luglio 2024: termine per versare il saldo 2023 e il primo acconto 2024 senza considerare le imposte corrispondenti agli importi di cui alla proposta di concordato;
• 20 agosto 2024: termine per versare, con la maggiorazione dello 0,40%, il saldo 2023 e il primo acconto 2024;
• 30 settembre 2024: termine, per i soggetti con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, per presentare la dichiarazione dei redditi e, quindi, anche per comunicare l’adesione alla proposta di concordato. Per i soggetti con periodo d’imposta non coincidente con l’anno solare, il termine è fissato nell’ultimo giorno del 9° mese successivo alla chiusura del periodo d’imposta;
• 30 novembre 2024: termine per versare il secondo acconto 2024 che dovrà essere calcolato considerando le imposte corrispondenti ai redditi di cui alla proposta di concordato accettata dal contribuente.

Il reddito da dichiarare ai fini Irpef o Ires, in caso di accettazione della proposta, è costituito dalle seguenti somme:

Per i lavoratori autonomi esercenti arti e professioni

Il reddito derivante dall’esercizio di arti e professioni, rilevante ai fini delle imposte sui redditi, è dichiarato dal contribuente come segue:

1) reddito concordato con l’AdE, determinato in base agli ordinari criteri di legge, ma non considerando:

a) le plusvalenze e le minusvalenze relative a beni strumentali;

b) le quote di redditi relativi a partecipazioni in società di persone e associazioni di cui all’articolo 5 Tuir

2) variazione costituita dal saldo netto tra le plusvalenze e le minusvalenze, nonché dai redditi derivanti dalle partecipazioni in società ed enti di cui all’articolo 5 del Dpr n. 917/1986.

La somma così ottenuta non può essere inferiore a un reddito minimo di euro 2.000. Nel caso di società semplici e di soggetti equiparati, il limite di euro 2.000 si ripartisce tra i soci o associati in base alle rispettive quote di partecipazione.

Per gli esercenti attività d’impresa

Il reddito di impresa rilevante ai fini delle imposte sui redditi è dichiarato dal contribuente come segue:

1) reddito concordato con l’AdE, determinato in base agli ordinari criteri, ma non considerando:

a) le plusvalenze realizzate di cui agli articoli 56, 86 e 87 Tuir;

b) le sopravvenienze attive di cui all’articolo 88 Tuir;

c) le minusvalenze e le sopravvenienze passive di cui all’articolo 101 Tuir;

d) le quote di redditi relativi a partecipazioni in società di persone e associazioni di cui all’articolo 5 del Dpr n. 917/1986, in società ed enti di cui all’articolo 73, comma 1, cioè enti e società di capitali residenti in Italia e soggetti a Ires

2) variazione costituita dal saldo netto tra plusvalenze, sopravvenienze attive, minusvalenze e sopravvenienze passive, nonché dai redditi derivanti dalle partecipazioni.

L’importo così ottenuto non può essere inferiore a un reddito minimo di euro 2.000. Nel caso di società semplici e di soggetti equiparati, il limite di euro 2.000 si ripartisce tra i soci o associati in base alle rispettive quote di partecipazione.

Il valore della produzione da dichiarare ai fini Irap, in caso di accettazione della proposta, analogamente a quanto avviene per il reddito da lavoro autonomo e per il reddito d’impresa, è costituito dalle seguenti somme:

3) il valore della produzione concordato con l’AdE, determinato in base agli ordinari criteri, ma non considerando:

a) le plusvalenze e le minusvalenze;

b) le sopravvenienze attive e passive

4) la variazione costituita dal saldo netto tra plusvalenze e minusvalenze, sopravvenienze attive e passive.

La somma così ottenuta non può essere inferiore a un valore della produzione minimo di euro 2.000. Nel caso di società di persone e di soggetti equiparati, il limite di euro 2.000 si ripartisce tra i soci o associati in base alle rispettive quote di partecipazione.

Nell’ipotesi in cui il contribuente che ha accettato la proposta di concordato non dichiarasse il corrispondente reddito e/o valore della produzione, l’AdE, previo invio di una comunicazione recanti le maggiori imposte non versate, iscriverebbe a ruolo dette somme maggiorate delle sanzioni e degli interessi. Il contribuente ha comunque la possibilità di sanare l’irregolarità mediante l’istituto del ravvedimento operoso.

Ai fini Iva, l’adesione al concordato non produce effetti. Ne consegue che l’Iva continuerà ad applicarsi negli ordinari modi previsti dal Dpr n. 633/1972.

Parimenti, l’adesione al concordato non produce effetti in relazione agli ordinari adempimenti fiscali previsti dalla legge per le imposte sui redditi, per l’Irap e per l’Iva, adempimenti che quindi il contribuente deve continuare ad assolvere tempestivamente.

I benefici dell’accettazione della proposta

È il caso di affrontare i benefici che la legge riserva al contribuente in caso di adesione al CPB.

Il primo beneficio che, che rappresenta per entrambe le parti una scommessa sul futuro, è costituito dalla irrilevanza sia fiscale sia contributiva degli eventuali maggiori o minori redditi effettivi, nonché dei maggiori o minori valori della produzione netta effettivi, rispetto a quelli concordati. Il contribuente ha, comunque, la possibilità di versare i contributi sulla parte di reddito eccedente l’importo concordato.

Il secondo beneficio è costituito dall’estensione delle misure premiali Isa ai contribuenti che accedono al concordato, ordinariamente riservate ai soli contribuenti più affidabili. Si tratta delle misure previste dal comma 11 dell’articolo 9-bis del Dl n. 50/2017 e, segnatamente:

a) dell’esonero dal visto di conformità per la compensazione per un importo non superiore a euro 50.000 annui per i crediti Iva e per un importo non superiore a euro 20.000 annui per i crediti Irpef/Ires e Irap;

b) dell’esonero dal di conformità ovvero dalla garanzia per i rimborsi Iva per un importo non superiore a euro 50.000 annui;

c) dell’esclusione dell’applicazione della disciplina delle società non operative;

d) dell’esclusione degli accertamenti basati su presunzioni semplici (articolo 39, comma 1, lett. d), secondo periodo, Dpr n. 600/1973);

e) dell’anticipazione di almeno un anno, con graduazione in funzione del livello di affidabilità, dei termini di decadenza per l’attività di accertamento;

f) dell’esclusione della determinazione sintetica del reddito di cui all’articolo 38 del Dpr n. 600/1973, a condizione che il reddito complessivo accertabile non ecceda di due terzi il reddito dichiarato.

Il terzo beneficio è costituito dall’impossibilità per l’AdE di effettuare, per i periodi d’imposta oggetto di concordato, gli accertamenti previsti dall’articolo 39 del Dpr n. 600/1973.

Attenzione, la limitazione pertanto riguarda solo gli accertamenti relativi al reddito di impresa, di lavoro autonomo e ai fini Irap. È fatto salvo il potere dell’AdE di effettuare qualsiasi attività istruttoria e qualora, in esito ad essa, emergessero cause di decadenza dal CPB, l’Amministrazione finanziaria riacquisisce il potere di effettuare gli accertamenti ex articolo 39.

Ovviamente non sussiste alcuna limitazione agli accertamenti in materia di Iva, atteso che il CPB non esplica alcun effetto in tale comparto.

Le circostanze eccezionali di uscita dal CPB

Si è visto retro che il contribuente, trasmessa all’AdE l’accettazione della proposta, è vincolato all’obbligo di dichiarare gli importi concordati per il biennio oggetto di CPB.

L’articolo 19, comma 2, dispone che tale obbligo dichiarativo viene meno solo:

• in presenza delle circostanze eccezionali individuate con decreto del Mef, ancora da adottare;
• e qualora dette circostanze eccezionali determinino una riduzione dei redditi effettivi o dei valori della produzione netta effettivi, di oltre il 50% rispetto a quelli concordati.

Quindi, qualora si presentasse non una qualsiasi circostanza eccezionale, bensì una circostanza eccezionale specificamente prevista dal Decreto del Mef e questa avesse prodotto una riduzione di oltre il 50% dei redditi effettivi rispetto a quelli concordati, il CPB cesserebbe di produrre i suoi effetti dal periodo d’imposta in cui si è realizzata la riduzione.

Cessazione e decadenza dal CPB

L’articolo 21 disciplina le cause di cessazione “soggettive” del CPB che, ovviamente, si aggiungono a quella di decorrenza dell’ordinario termine biennale.

La norma prevede che il CPB cessa di avere efficacia a partire dal periodo d’imposta nel quale si verifica una delle seguenti condizioni:

a) il contribuente modifica l’attività rispetto a quella esercitata nel periodo d’imposta precedente a quello di applicazione del CPB, fatto salvo il caso in cui per la nuova attività è prevista l’applicazione del medesimo Isa;

b) il contribuente cessa l’attività.

L’articolo 22, invece, disciplina le cause di decadenza dal CPB.

Le cause di decadenza producono, invece, il loro effetto per entrambi i periodi d’im-posta e, quindi, differiscono dalle cause di cessazione che producono effetto, invece, solamente per un periodo d’imposta e, segnatamente, da quello in cui si verificano.

Pertanto, qualora una causa di decadenza si manifestasse in relazione al secondo anno di applicazione del CPB, gli effetti della decadenza si riverberebbero anche per il primo periodo d’imposta della procedura.

In particolare, il comma 1 dell’articolo 22 prevede le seguenti cause di decadenza:

a) l’accertamento, nei periodi d’imposta oggetto di concordato ovvero nel periodo d’imposta precedente:

• di attività non dichiarate ovvero dell’inesistenza o dell’indeducibilità di passività dichiarate, per un importo superiore al 30% dei ricavi dichiarati;

ovvero

• di altre violazioni di non lieve entità;

b) qualora, a seguito di dichiarazione integrativa dei redditi (ex articolo 2, comma 8, Dpr n. 322/1988), i dati e le informazioni contenuti in tale dichiarazione comportassero una diversa quantificazione dei redditi o del valore della produzione netta rispetto a quelli in base ai quali è stata formulata la proposta di concordato accettata dal contribuente;

c) qualora ricorresse una delle ipotesi di esclusione dal concordato previste dall’articolo 11 ovvero il contribuente avesse debiti tributari di cui all’articolo 10, comma 2;

d) qualora fosse omesso il versamento delle imposte relative ai redditi e al valore della produzione netta concordati, fatto salvo il caso di ravvedimento operoso in assenza della constatazione della violazione e/o dell’inizio di accessi, ispezioni, verifiche o di altre attività di accertamento delle quali l’autore o i soggetti solidalmente obbligati avessero avuto formale conoscenza.

Il comma 2, invece, individua le violazioni di non lieve entità, che costituiscono causa di decadenza dal CPB. Si tratta:

a) delle violazioni constatate che integrano reato ai sensi del Dlgs n. 74/2000, relativamente ai periodi d’imposta oggetto di concordato e ai tre precedenti all’ammissione all’istituto;

b) della comunicazione inesatta o incompleta dei dati rilevanti ai fini dell’applicazione degli Isa, in misura tale da determinare un minor reddito o valore netto della produzione oggetto del concordato per un importo superiore al 30%;

c) delle violazioni, relative agli anni oggetto del concordato, di:

1) omessa presentazione della dichiarazione dei redditi, dell’Irap, dell’Iva e del sostituto d’imposta;

2) mancata o non tempestiva memorizzazione o trasmissione, ovvero con dati incompleti o non veritieri in ordine ai corrispettivi ricevuti, purché siano contestate violazioni in numero pari o superiore a tre, commesse in giorni diversi;

3) rifiuto di esibire o dichiarazione di non possedere o comunque sottrazione all’ispezione e alla verifica di documenti, registri e scritture contabili rilevanti ai fini delle imposte dirette e dell’Iva;

4) omessa installazione degli apparecchi per l’emissione dello scontrino fiscale o loro manomissione.

Le violazioni previste dal comma 2 non rilevano ai fini della decadenza se il contribuente ha provveduto alla regolarizzazione mediante ravvedimento operoso e sempreché non sia stata constatata la violazione ovvero non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o di altre attività di accertamento delle quali l’autore o i soggetti solidalmente obbligati abbiano avuto formale conoscenza.

Il rinnovo biennale del CPB

Una volta che sia decorso il biennio oggetto di concordato, qualora permanessero i requisiti di cui all’articolo 10 (applicazione degli Isa, assenza di debiti tributari e contributivi ovvero estinzione dei debiti tributari maggiori di euro 5.000) e in assenza delle cause di esclusione di cui all’articolo 11, l’agenzia delle Entrate formula una nuova proposta di concordato biennale relativa al biennio successivo, a cui il contribuente può aderire nei termini di cui all’articolo 9, comma 3.

Ai sensi dell’articolo 14, il concordato preventivo biennale è, infatti, rinnovabile per un ulteriore biennio, in presenza delle condizioni di legge per l’ammissione (articolo 10) e in assenza di cause di esclusione (articolo 11). A tal fine l’agenzia delle Entrate invia una nuova proposta con le stesse modalità previste per l’accesso alla procedura di CPB a cui il contribuente è libero di aderire o meno entro gli ordinari termini di adesione.

Considerazioni conclusive

Nel concludere queste prime brevi note, è il caso di evidenziare che il Legislatore delegato ha espressamente dichiarato che, con l’introduzione della disciplina, intende razionalizzare gli obblighi dichiarativi e favorire l’adempimento spontaneo da parte dei contribuenti di minori dimensioni.

L’istituto del concordato preventivo tributario non è un’assoluta novità e, peraltro, le vecchie versioni proposte non sono mai state in grado di esercitare grande attrazione sui contribuenti. La legge delega n. 289/2002 prevedeva l’attuazione di un concordato triennale che tuttavia è rimasto del tutto inattuato. Analogamente la pianificazione fiscale concordata prevista dall’articolo 1, commi 387-398, della Legge n. 311/2004 è stata abrogata prima di vedere la luce. La legge n. 80/2003, di delega per la riforma del sistema fiscale, ha riproposto il concordato triennale, ma ne è scaturito solo un “concordato biennale sperimentale” e per il solo biennio 2003-2004 che, però, ha riscosso adesioni limitate (ca. 250.000 adesioni).

Il CPB 2024, evidentemente, conta di riscuotere maggiori adesioni, ma non è facile comprendere quali siano i fattori che dovrebbero favorire l’adempimento spontaneo dei contribuenti di minori dimensioni, atteso che i benefici proposti non sono maggiori rispetto a quelli che caratterizzavano le vecchie e poco fortunate versioni.